En fechas recientes, los oficios emitidos por la autoridad relacionados con la renovación del “Registro en el Esquema de Certificación de Empresas, modalidad IVA e IEPS” (en adelante, para efectos prácticos, “CIVA”) han incorporado, dentro del apartado de Resolutivos, una relación de fracciones arancelarias respecto de las cuales la autoridad señala expresamente que se considera la renovación del Registro.

En particular, dentro de dichos resolutivos se incluye una manifestación en términos similares a los siguientes: “El presente Registro en el Esquema de Certificación de Empresas, Modalidad IVA e IEPS, rubro AAA, se renueva considerando las siguientes fracciones arancelarias consistentes en: […]”.

Esta circunstancia ha generado una preocupación relevante entre importadores y agentes aduanales: determinar si las fracciones relacionadas en dichos oficios constituyen las únicas mercancías respecto de las cuales puede continuar utilizándose el crédito fiscal en materia de IVA e IEPS, o si dicha relación tiene únicamente un carácter referencial respecto de la información considerada por la autoridad al momento de procesar la renovación.

Después de revisar la evolución normativa del esquema desde su origen, así como las disposiciones actualmente vigentes, esta Firma considera que la sola inclusión de una relación de fracciones arancelarias dentro de los puntos resolutivos de un oficio de renovación, aun cuando la autoridad señale expresamente que el Registro “se renueva considerando” dichas fracciones arancelarias, NO puede interpretarse, por sí misma, como una autorización exhaustiva o limitativa de las mercancías que pueden importarse al amparo del Registro ni, mucho menos, como una revocación o exclusión tácita de aquellas mercancías que previamente podían importarse bajo dicho esquema conforme a las disposiciones que les resultaban aplicables.

Esta conclusión requiere, sin embargo, fundamentar detalladamente las obligaciones y responsabilidades del contribuyente respecto al cumplimiento de la CIVA.

1. La renovación no constituye una nueva inscripción. 

El punto de partida debe ser la naturaleza jurídica de la renovación. La regla 7.2.3 de las RGCE para 2026 establece que la AGACE podrá renovar el Registro cuando la empresa no se encuentre sujeta a procedimiento de cancelación y presente, dentro de los treinta días previos al vencimiento, el aviso correspondiente, declarando bajo protesta de decir verdad que continúa cumpliendo los requisitos y obligaciones vigentes. Incluso, la propia regla dispone que el Registro se tendrá por renovado al día hábil siguiente al acuse de recepción y que la nueva vigencia comenzará al concluir la inmediata anterior.

Cabe recalcar que la renovación no está diseñada como una nueva solicitud de autorización de cada una de las operaciones, mercancías o fracciones arancelarias de la empresa. Su función esencial es prolongar la vigencia de un Registro existente, partiendo de la declaración del contribuyente de que continúa cumpliendo con los requisitos que lo sustentan.

Por ello, se debe distinguir dos conceptos que jurídicamente no son equivalentes:

• Renovar la vigencia de un Registro existente; y
• Autorizar, limitar, excluir o revocar determinadas mercancías o fracciones arancelarias al amparo de dicho Registro.

Por lo anterior, aun cuando en el apartado de Resolutivos del oficio de renovación la autoridad señale que el Registro “se renueva considerando” determinadas fracciones arancelarias, dicha expresión no necesariamente implica, por sí misma, que la renovación quede limitada exclusivamente a las fracciones ahí relacionadas.

Para sostener una interpretación en ese sentido, sería necesario que el propio acto estableciera de manera clara e inequívoca que únicamente las fracciones arancelarias relacionadas quedan comprendidas en la renovación o, en su caso, que las demás mercancías o fracciones previamente amparadas quedan excluidas, restringidas o dejan de estar comprendidas en el Registro. En ausencia de una determinación expresa con ese alcance, resulta jurídicamente cuestionable atribuir a la expresión “considerando” un efecto restrictivo o excluyente que no se desprende de manera inequívoca del propio acto.

2. La evolución histórica del esquema confirma que no siempre existió un registro general de fracciones.

El actual mecanismo de certificación encuentra su origen en la reforma publicada en diciembre de 2013, mediante la cual se incorporó el artículo 28-A a la Ley del IVA. Dicho precepto permitió aplicar un crédito equivalente al 100% del IVA causado en determinados regímenes aduaneros, condicionado a la obtención de la certificación correspondiente por parte del SAT. La propia reforma estableció un régimen transitorio para la entrada en vigor del IVA en estas operaciones.

Esto es relevante porque el esquema original no nació como un padrón general de fracciones arancelarias autorizadas. La certificación estaba vinculada primordialmente con la empresa, su régimen aduanero, su cumplimiento y la realidad de sus procesos productivos o de prestación de servicios.

Por ello, durante los primeros años de operación del esquema no existía una obligación equivalente a la actual regla 7.2.1, primer párrafo fracción X (ficha de trámite 62/LA contenida en el Anexo 2 de las RGCE), que exigiera comunicar previamente cada mercancía adicional que pretendiera incorporarse al proceso productivo señalado al momento de la solicitud inicial.

La condición fundamental era otra: que las mercancías correspondieran a las actividades y al proceso productivo o de servicios que justificaban la certificación.

3. Tratamiento particular de las mercancías sensibles (Anexo II DIMMEX, Anexo 28 de las RGCE)

La evolución fue diferente respecto de las mercancías consideradas sensibles. En 2017 apareció la ficha 79/LA para las empresas que habían obtenido su Registro sin declarar que realizaban o realizarían importaciones temporales de mercancías comprendidas en el Anexo II del Decreto IMMEX o en el Anexo 28 de las RGCE y que posteriormente pretendieran comenzar a importarlas.

El mecanismo cambió posteriormente de numeración. En 2018 se convirtió en la ficha 93/LA y en 2019 pasó a identificarse como 118/LA, denominación que conserva actualmente.

La regulación histórica resulta especialmente importante porque reconoció situaciones distintas. Existían empresas que ya realizaban operaciones con mercancías sensibles bajo certificaciones anteriores y otras que pretendían comenzar a efectuarlas después de obtener el Registro. Para estas últimas se estableció la necesidad de solicitar la autorización correspondiente.

La regulación vigente conserva esta misma lógica. La regla 7.1.2 último párrafo dispone actualmente que las empresas que obtuvieron su Registro sin haber declarado la importación de mercancías sensibles y sin haber cumplido los requisitos correspondientes (3.3.6 RCCGMCE) no podrán importarlas al amparo del Registro; si desean comenzar posteriormente esas operaciones, deberán solicitar la autorización mediante la ficha 118/LA del Anexo 2 de las RGCE.

Por tanto, para mercancías sensibles no basta con verificar si una fracción aparece o no en el último oficio de renovación. Es indispensable reconstruir la historia jurídica de esa mercancía: si fue declarada desde la certificación original, o si posteriormente se obtuvo la autorización mediante las fichas 79/LA, 93/LA o 118/LA, según el momento correspondiente.

4. La modificación verdaderamente relevante ocurrió en octubre de 2024

La modificación que cambia sustancialmente el análisis referente a la obligación de adicionar fracciones arancelarias a la CIVA se publicó el 14 de octubre de 2024.

A partir de esa modificación se adicionó a la regla 7.2.1 una obligación que entonces aparecía en su fracción XI y que exigía presentar un aviso cuando una empresa registrada pretendiera importar “mercancías adicionales” a las señaladas en el documento correspondiente a la descripción de las actividades relacionadas con los procesos productivos o prestación de servicios exhibido en su solicitud de inscripción, para lo cual en ese momento el aviso se presentaba mediante la ficha de trámite 154/LA. Posteriormente el trámite fue reorganizado y actualmente se encuentra en la ficha 62/LA, ambas del anexo 2 de las RGCE.

La regla vigente, hoy identificada como 7.2.1, primer párrafo fracción X, conserva prácticamente el mismo principio: cuando la empresa requiera introducir mercancías adicionales a las señaladas en el documento en el cual describió sus procesos productivos o de servicios al solicitar su inscripción, deberá presentar el aviso correspondiente al menos un mes antes de su introducción al territorio nacional, a través de la ficha 62/LA a través de la cual se exige acompañar el listado de fracciones y mercancías, así como el diagrama de flujo que demuestre su incorporación al proceso productivo.

Dicho lo anterior y basado en lo establecido en el artículo 89 del CFF, la interpretación de esta Firma es que la regla no dice que deberán adicionarse nuevamente todas las fracciones que no aparezcan relacionadas en cada oficio de renovación. El supuesto normativo es diferente. La obligación nace cuando se pretenden introducir mercancías adicionales a las que fueron manifestadas en la descripción de los procesos productivos o de servicios del registro inicial.

En consecuencia, no resultaría procedente sustituir dicho supuesto normativo por uno diverso conforme al cual toda fracción arancelaria que no aparezca relacionada en el oficio de renovación deba considerarse, por ese solo hecho, excluida del Registro o sujeta a una nueva autorización mediante la presentación del aviso correspondiente. Tal consecuencia no se encuentra expresamente prevista en la regla; por tanto, atribuir a la ausencia de una fracción arancelaria en el oficio de renovación un efecto restrictivo de esa naturaleza implicaría extender el alcance de la obligación a un supuesto distinto del expresamente establecido por la disposición.

5. El alcance de las fracciones relacionadas en los nuevos oficios de renovación

A partir de lo anterior, esta Firma considera que la relación de fracciones incluida en los nuevos oficios de renovación debe analizarse, en principio, como una relación enunciativa de las mercancías que la autoridad tuvo identificadas o consideró al momento de procesar la renovación, y NO automáticamente como una relación limitativa que extinga cualquier antecedente distinto.

La diferencia semántica es jurídicamente importante, ya que no es lo mismo que la autoridad señale:

“La renovación se realiza considerando las siguientes fracciones arancelarias”,

A que determine expresamente:

“Se autoriza exclusivamente la utilización del crédito fiscal respecto de las siguientes fracciones arancelarias y quedan sin efectos todas las autorizaciones o antecedentes distintos”.

Si la autoridad pretendiera que la renovación tuviera este segundo efecto, tendría que existir una disposición jurídica que le atribuyera tal consecuencia y el acto debería expresarla de manera clara, fundada y motivada.

El artículo 16 constitucional exige que los actos de autoridad que afecten la esfera jurídica del gobernado se encuentren debidamente fundados y motivados; adicionalmente, el artículo 38 del Código Fiscal de la Federación exige que los actos administrativos que deban notificarse expresen su resolución, objeto o propósito y se encuentren fundados y motivados.

Por ello, no parece jurídicamente sostenible que una fracción previamente reconocida, declarada, autorizada o legalmente utilizada conforme al régimen aplicable en su momento pueda perder esa condición por simple omisión dentro de una relación inserta de un oficio de renovación, sin una determinación expresa sobre su exclusión y sin explicar la causa y el fundamento jurídico de esa decisión.

6. La propia mecánica de cumplimiento y cancelación refuerza esta interpretación

Cuando después de una renovación la AGACE detecta que una empresa dejó de cumplir alguno de los requisitos necesarios para conservar su Registro, la regla 7.2.3 no establece que ese incumplimiento se tenga automáticamente por consumado a través del propio oficio de renovación.

Por el contrario, la regla prevé que la autoridad solicite la información o documentación correspondiente conforme a la regla 7.2.2 y, si las inconsistencias no son subsanadas o desvirtuadas, inicie posteriormente el procedimiento de cancelación que corresponda.

Esto confirma un principio relevante para nuestro análisis: la pérdida o restricción de una situación jurídica favorable dentro del Registro debe derivar de un acto que identifique la irregularidad y permita al contribuyente conocerla y defenderse, no simplemente de una inferencia construida a partir de una relación de datos incluida en un oficio de renovación.

Lo anterior no significa que cualquier mercancía históricamente importada pueda seguir utilizándose indefinidamente sin revisión, significa algo diferente; debe reconstruirse el fundamento jurídico que permitió importarla y verificar que ese fundamento continúe siendo aplicable.

7. El ejercicio que debe realizar hoy las empresas certificadas.

Más que asumir automáticamente que todo aquello que no aparece relacionado ha quedado prohibido, la empresa debe utilizar el nuevo oficio como una alerta para revisar la historia jurídica de todas las fracciones que continúa importando al amparo del crédito de IVA e IEPS.

Para cada mercancía deberán poder responderse, cuando menos, las siguientes preguntas:

• ¿Cuándo comenzó a importarse? ¿Bajo qué certificación o Registro? ¿Se trata o no de mercancía sensible? ¿Estaba comprendida en las manifestaciones originales de los procesos productivos? ¿Existió, en su caso, una autorización 79/LA, 93/LA o 118/LA? En su caso sí, posteriormente ¿Se presentó el aviso que actualmente corresponde a la ficha 62/LA? y, sobre todo, si continúa existiendo una relación real y demostrable entre la mercancía y el proceso productivo o la prestación de servicios que justifican el Registro.

El denominador común durante toda la evolución del esquema sigue siendo precisamente éste: la mercancía debe estar vinculada con las actividades y procesos productivos o de servicios que sustentan la certificación.

Por tanto, una fracción omitida en el oficio de renovación no debe asumirse automáticamente como prohibida; pero tampoco debe asumirse automáticamente como amparada simplemente porque haya sido utilizada alguna vez.

Debe acreditarse su cadena jurídica, para lo cual se debe de tener al menos alguno de los siguientes documentos que acredite su legalidad respecto al poder importarlas utilizando el crédito de la CIVA:

• Histórico en la glosa (data stage), es decir que se haya importado por el contribuyente antes del 14 de octubre del 2024 o a su renovación aplicable a dicho periodo.
• En caso de mercancías sensibles, haber presentado la ficha 118 LA, y/o su equivalente dependiendo la fecha de importación (79 LA, 93 LA).
• Aviso 62 LA posterior al 14 de octubre 2024.

8. Efectos de interpretar la lista en el oficio de renovación de la CIVA como limitativa.

Una interpretación conforme a la cual únicamente las fracciones relacionadas en el último oficio pudieran utilizar el crédito fiscal produciría consecuencias particularmente graves.

En los casos que esta Firma ha revisado, las fracciones relacionadas en determinados oficios representan apenas una parte del universo histórico de mercancías utilizadas por la empresa.

Si la simple emisión del oficio significara que todas las restantes dejaron de estar amparadas, surgiría inmediatamente una pregunta jurídica difícil de resolver: ¿cuál fue el acto, fundamento y momento preciso en que dejaron de estarlo?

La empresa habría realizado legalmente una operación un día antes de la renovación y podría encontrarse impedida para realizar exactamente la misma operación al día siguiente, sin modificación en su proceso productivo, sin incumplimiento previamente determinado y sin una resolución que expresamente le hubiera retirado esa posibilidad.

Una consecuencia de esa magnitud no puede razonablemente desprenderse de la sola inclusión de una relación de fracciones arancelarias dentro de los puntos resolutivos del oficio, particularmente cuando la autoridad se limita a señalar que la renovación se otorga “considerando” dichas fracciones, sin establecer expresamente que éstas constituyan un listado exhaustivo o limitativo de las mercancías comprendidas en el Registro.

Además, interpretar de esa manera el documento podría generar una afectación relevante a la continuidad de las cadenas de suministro y, desde el punto de vista jurídico, problemas de certeza y seguridad jurídica.

9. Conclusión de esta Firma

A juicio de esta Firma basado en el artículo 89 del CFF, las fracciones arancelarias relacionadas en un oficio de renovación del Registro en el Esquema de Certificación de Empresas, modalidad IVA e IEPS, no deben considerarse automáticamente como una nueva lista exhaustiva que sustituye todo el historial jurídico del Registro.

Cuando una mercancía podía ser importada al amparo del crédito fiscal antes de la renovación porque cumplió con las disposiciones aplicables en el momento correspondiente -ya sea por haber formado parte de las mercancías y procesos originalmente declarados, por encontrarse amparada bajo el régimen histórico aplicable, por haber obtenido la autorización correspondiente tratándose de mercancías sensibles (118 LA) o por haberse presentado posteriormente el aviso de mercancías adicionales (62 LA) -, la simple ausencia de esa fracción en una relación incluida en el oficio de renovación no debería, por sí misma, extinguir esa situación jurídica.

Para sostener lo contrario tendría que existir una determinación expresa de la autoridad, fundada y motivada, que estableciera la exclusión correspondiente y las razones jurídicas y materiales que la justifican.

Esto no elimina la obligación impuesta desde octubre de 2024 respecto de mercancías adicionales. Actualmente, si una mercancía no se encontraba comprendida dentro de las manifestaciones relativas a los procesos productivos o de servicios y pretende incorporarse ahora al Registro, deberá observarse la regla 7.2.1, fracción X y la ficha 62/LA. Tratándose de mercancías sensibles, deberá revisarse adicionalmente la regla 7.1.2 y, en su caso, la autorización prevista en la ficha 118/LA.

10. Recomendación preventiva

No obstante, la interpretación anterior, esta Firma reconoce que existe un riesgo operativo real.

Es posible que, durante el despacho, algún operador o autoridad interprete mecánicamente que una fracción no relacionada en el oficio de renovación carece del beneficio del crédito fiscal, aun cuando su historial jurídico demuestre lo contrario.

Por ello recomendamos que las empresas certificadas construyan inmediatamente una matriz histórica de fracciones arancelarias, identificando para cada una el fundamento que permite su utilización al amparo del Registro y conservando los documentos que permitan demostrarlo.

En caso de que en el oficio de renovación la autoridad no este considerando todas las fracciones arancelarias que importan a través de su certificación IVA e IEPS,  y/o en su caso este negando fracciones que no consideran como parte de su proceso productivo deberán tener un acercamiento con la autoridad a través de un escrito, en el cual se explique y fundamentar por qué deben de considerar dentro de su resolución y/o en su caso dentro del proceso productivo la totalidad de sus fracciones arancelarias a través de la matriz histórica de fracciones arancelarias.

Asimismo, cuando exista un acto concreto mediante el cual la autoridad pretenda desconocer el crédito fiscal exclusivamente porque una fracción no aparece en la relación contenida en el oficio de renovación, deberá evaluarse inmediatamente el medio de defensa correspondiente.

Dentro de ese análisis, el juicio de amparo indirecto puede constituir una vía jurídicamente relevante para cuestionar una restricción que carezca de suficiente fundamentación y motivación y, en su caso, solicitar la suspensión del acto reclamado.

Sin embargo, su procedencia deberá analizarse atendiendo al acto concreto, al momento de su aplicación y a los requisitos actualmente establecidos en la Ley de Amparo para la medida cautelar, particularmente la existencia del acto o su inminencia, el interés suspensional, la apariencia del buen derecho y la ponderación frente al interés social y al orden público.

La finalidad no sería obtener judicialmente un beneficio nuevo, sino preservar provisionalmente una situación jurídica previamente existente mientras se determina si la autoridad podía restringirla en la forma en que pretendió hacerlo.

El problema de fondo no consiste en determinar qué fracciones aparecen impresas en el último oficio sino en determinar el fundamento jurídico que tiene cada mercancía para utilizar actualmente el crédito fiscal del IVA e IEPS.

Dicho lo anterior la respuesta no puede encontrarse exclusivamente en el último documento emitido por la autoridad. Debe construirse a partir de la historia completa del Registro, las disposiciones vigentes en cada momento, las autorizaciones y avisos presentados y, finalmente, la vinculación real de cada mercancía con el proceso productivo o de servicios que dio origen y continúa dando sustento a la certificación.

Desde esa perspectiva, el nuevo listado no necesariamente cancela el pasado, lo que hace es obligarnos a demostrarlo.